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Catedrático de las Universidades del Pacífico, UPC, UCSUR y USS. Director de la Maestría en Tributación de la UPC
Al respecto, el D. Leg. N° 1120 dispone que el criterio de “generalidad” fijado en el artículo 37 de la Ley no será aplicable para la deducción de los gastos de capacitación que “respondan a una necesidad concreta del empleador de invertir en la capacitación de su personal” a efectos que la misma repercuta en la generación de renta gravada y el mantenimiento de la fuente productora.
Por su parte, el inciso k) del artículo 21 del reglamento de la LIR señala que debe entenderse por sumas destinadas a la capacitación del personal, a aquellas invertidas por los empleadores con el fin de incrementar las competencias laborales de sus trabajadores, a fin de coadyuvar a la mejora de la productividad de la empresa, incluyendo los cursos de formación profesional o que otorguen un grado académico, como cursos de carrera, posgrados y maestrías.
En ese sentido, se tiene que los gastos de capacitación son deducibles, aun cuando no cumplan con la generalidad, siempre que tengan relación con la actividad desarrollada por el trabajador dentro de la empresa, de manera que dicha capacitación pueda influir en la mejora de la productividad.
Muchas veces en la práctica no se puede verificar bien cuál es el puesto que ocupa el trabajador beneficiario, ni el rol que desarrolla; solo se sabe que pertenece a un área particular y que tuvo un buen rendimiento; asimismo, como única justificación, se determina una necesidad de capacitación técnica. Con ello, no se podría acreditar ni las condiciones para no exigir el criterio de generalidad, ni que se cumpla con dicho criterio; con lo cual, no se sustentaría la deducción del gasto, a menos que se tratara como una remuneración en especie, otorgada debido a la evaluación única de dicho trabajador.
Por ejemplo, si la solicitud de capacitación corresponde al 50% del costo de una Maestría en Transformación Digital de los Negocios, ello bien podría responder a una necesidad concreta del empleador, en tanto se sustente que obedece a la intención de la empresa de llevar su negocio al mundo digital o mejorar su desempeño en este, considerando a dicho trabajador como el elegido para liderar dicho proyecto, y sustentando los beneficios que ello representa.
Para ello, se deberán elaborar los documentos internos que sustenten dicha decisión, partiendo de la necesidad concreta y los beneficios potenciales o reales para la empresa, atendiendo el área en que se desempeña el colaborador y su vinculación con las competencias que se obtendrán al término de dicho curso. Cumpliendo con ello, el gasto será deducible sin la necesidad de acreditar que todo el personal en iguales condiciones que el trabajador beneficiario, accedió a un beneficio del mismo tipo.
Ahora bien, con relación al IR de quinta categoría, el inciso c) del artículo 20 del reglamento de la LIR dispone que los gastos y contribuciones realizados por la empresa con carácter general a favor del personal y los gastos destinados a prestar asistencia de salud de los servidores, a que se refiere el inciso ll) del artículo 37 de la Ley, no constituirán renta gravable de quinta categoría.
La norma establece que los gastos a que se refiere el inciso ll), donde se incluyen los servicios educativos, no constituyen rentas de quinta categoría si son realizados “con carácter general” a favor del personal; es decir, a diferencia de lo que se establece para la deducción del gasto, para efectos de la exclusión de la retención de quinta categoría, sí se exigiría el cumplimiento de la generalidad.
Lo anterior encontraría sustento en los considerandos de la RTF N° 03716-4-2017, que si bien se pronuncia antes de que se excluya el requisito de generalidad para la deducción del gasto, establece que el inciso ll) permite deducir, por excepción, conceptos vinculados al personal que no se encuentran gravados con el IR de quinta categoría, como son los indicados en el inciso c) antes mencionado, pero para ello “debe cumplirse con el requisito de generalidad a fin que un gasto en beneficio del personal no constituya remuneración y en consecuencia no se encuentre afecto como renta de quinta categoría”.
Por tanto, si el propósito de la modificación es permitir la deducción del gasto en los casos que responda a una necesidad concreta del empleador, sin que en este caso se requiera de generalidad, debería de haberse replicado simétricamente el mismo tratamiento para efectos de la exclusión de las rentas de quinta categoría; sin embargo, la norma no se ha modificado, y una interpretación literal de la misma podría implicar una contingencia de no proceder con la retención.
Más aún, en un reciente pronunciamiento (Informe Sunat N° 134-2020), si bien la administración concluye que: “El pago por capacitación, curso de posgrado o maestría realizado por la asociación sin fines de lucro a la entidad educativa a favor de uno de sus trabajadores no constituirá renta de quinta categoría para el trabajador”; en sus considerandos señala que si bien el gasto podría ser deducible, un servicio educativo a favor de un solo trabajador constituiría renta de quinta categoría para el trabajador, a menos que pueda acreditarse que se cumple con el criterio de generalidad. Para dichos efectos, la empresa tendría que elaborar una política de capacitaciones, fijando condiciones generales para el acceso al beneficio, basadas en jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento o área, de manera que al aplicarlas, solo pueda considerarse como beneficiario a dicho trabajador, pues todos los demás no cumplen con dichas condiciones.
Contradicciones en la normativa respecto al tratamiento del gasto y del ingreso en materia de capacitaciones al personal que no deberían existir, a efectos de no generar una sensación de inseguridad jurídica en los contribuyentes.